“یک اثر جانبی و غیرارادی تأکید بیش از حد بر نقش نظارتی مدیران غیر موظف (غیر اجرایی) بوده است” (گزارش همپل، ۱۹۹۸،۵۹)^[۴۳] .

در چنین مواردی مانند انرون، خطر وجود گروهی از مدیران غیر موظف ناکارا وغیرمؤثر، به همراه مشکلات حاد ناشی از مصالحه‌ی استقلال آنان به دلیل وجود تضاد منافع، بیش از پیش مورد تأکید قرارگرفته است (یاغومیان، ۱۳۸۵،۲۶۹) .

۳-۲ انگیزه های مدیریت سود

پژوهش‌های انجام‌شده ، مدارک مناسبی در مدیریت (دست‌کاری) سود در شرایط مختلف را نشان می‌دهد. مدیران شرکت‌ها تلاش می‌کنند از طریق مدیریت سود، رشد سودآوری شرکت را به گونه‌ای نشان دهند که باعث افزایش سطح بازده مورد انتظارشان شود.

از آنجایی که محیط اقتصادی (حسابداری)، اجتماعی و فرهنگی ایران متفاوت از کشورهای غرب می‌باشد ممکن است انگیزه های مدیریت سود نیز در ایران متفاوت از کشورهای غربی باشد. در چند مطالعه انجام‌گرفته طرح‌های پاداش را یکی از انگیزه های مدیریت سود در نظر گرفته‌اند. به منظور جبران خلاقیت و ابتکارات مدیریت در یافتن و به‌کارگیری رویه‌ها و روش‌های کاری جدتر و بهتر، غالباً سازمان به مدیریت پاداش می‌دهد. پاداش غالباً به خاطر انجام وظایف در سطحی بالاتر از استانداردهای عادی کاری صورت می‌گیرد. طرح‌های پاداش مبتنی بر ارقام سود حسابداری در کنار عوامل دیگری چون امنیت شغلی، سطح شغلی و اندازه شرکت که رابطه مستقیم با رفاه مدیریت دارد، به طور مستقیم یا غیرمستقیم با سودآوری بالای شرکت در ارتباط است. فرض بر این است که مدیران به دنبال افزایش رفاه از طریق افزایش سودآوری شرکت می‌باشند.

هلی^[۴۴] (۱۹۸۵) در یک پژوهش تجربی ‌به این نتیجه رسید که اگر پاداش مدیریت از سطح مورد نظر کمتر باشد، مدیریت بخشی از سود سال‌های آتی را به دوره جاری منتقل می‌کند، او پیش‌بینی کرد که مدیران به صورت فرصت‌طلبانه به نحوی بر سود خالص مدیریت می‌کنند تا پاداش خود را حداکثر سازند. نتایج حاصله نشان داد که اگر سود خالص کمتر از میزانی باشد که به مدیر پاداش تعلق گیرد، این انگیزه به وجود می‌آید که مدیریت حتی سود را باز هم پایین تر گزارش کند، تا احتمال دریافت پاداش سال بعد افزایش یابد. یافته های او با این فرضیه که مدیران هنگامی که پاداش قابل پرداخت به آن‌ ها حداکثر باشد کمتر به مدیریت (دست‌کاری) سود سوق پیدا می‌کنند، سازگار بود. اسلون^[۴۵](۱۹۹۵) و لارکر و هالتازن^[۴۶] (۱۹۹۵) در پژوهش‌هایی که در این موضوع انجام دادند به یافته های هلی رسیدند. در چندین مطالعه دیگر، امنیت شغلی و سطح شغلی از انگیزه های مدیریت سود قلمداد شده است ‌به این صورت که اگر مدیران این احتمال را بدهند، که با گزارش سود واقعی، امنیت شغلی یا سطح شغلی آن‌ ها به خطر می‌افتد، برای رفع احتمال این خطر، به ناچار سود را دست‌کاری می‌کنند. دی انجلو^[۴۷] (۱۹۸۸) در گزارش بیان کرد که در صورت رقابتی بودن انتخاب مدیران به عنوان نماینده سهام‌داران ، مدیران ممکن است برای غلبه بر رقیبان در این رقابت و ابقاء شدن در سمت فعلی (نماینده سهام‌داران) به دست‌کاری سود دست می‌زنند؛ تا یک تصویر مطلوب از عملکردشان را برای جلب اعتماد سهام‌داران ارائه نمایند (جیریورن و دیگران، ۲۰۰۸ ،ص۶۲۴)^[۴۸].

اخیراًً بارگیل وبی بچوک^[۴۹] (۲۰۰۳)، با ارائه مدلی استدلال کردند، مدیرانی که صاحب مقدار زیادی سهام در شرکت تحت مدیریتشان هستند و نیز قصد دارند در کوتاه مدت، تعدادی از این سهام را بفروشند، آن‌ ها این انگیزه را خواهند داشت تا با مدیریت (دست‌کاری) سود، قیمت سهام را در بازار فروش بالابرده و از ارزش سهامشان سود زیادی به دست می‌آورند (تیوپارک و ذباک پارک ، ۲۰۰۴، ص۳۸۲)^[۵۰].

یکی دیگر از انگیزه های مدیریت سود، هزینه های سیاسی می‌باشد، که یکی از شاخص‌های حساسیت سیاسی اندازه شرکت است. موزز^[۵۱] معتقد است که هر چه اندازه شرکت بزرگ‌تر باشد ، مدیران شرکت انگیزه و تمایل بیشتری در مدیریت سود خواهند داشت. به عقیده او با بزرگتر شدن شرکت‌ها، مسئولیت ‌پاسخ‌گویی‌ آن‌ ها نیز بیشتر می‌شود و با این شرایط مدیران شرکت‌ها در معرض پاسخ‌گویی به طیف وسیعی از مدعیان قرار می‌گیرند.

عده‌ای نیز معتقدند که هر چه اندازه شرکت بزرگ‌تر باشد در معرض رسیدگی‌های دقیق تر قرار می‌گیرند، لذا شرکت‌های بزرگ تر تمایل کمتری به دست‌کاری سود دارند. یکی دیگر از شاخص‌های حساسیت سیاسی، تعداد کارکنان شرکت است، زیرا کارکنان شرکت یکی گروه‌های سیاسی برای شرکت‌ها می‌باشند. هرچه تعداد کارکنان بیشتر باشد، فشار وارده به شرکت جهت دستیابی به اهداف گروه بیشتر بود. در نتیجه مدیریت ممکن است جهت کاهش فشار وارده اقدام به اتخاذ تدابیری جهت کاهش سود نمایند(پورحیدی وهمتی ،۱۳۸۳،ص۵۱).

غالباً تأمین مالی از طریق بدهی به دلیل صرفه‌جویی مالیاتی و نرخ پایین تر آن در مقایسه با بازده مورد انتظار سهام‌داران برای مدیران شرکت‌ها از ارجحیت برخوردار است . اما برای اعتباردهندگان موضوع مهم در خصوص اعطای وام و اعتبار توان پرداخت اصل و بهره وام و اعتبارات پرداختی می‌باشد. در کشورهای غربی نظیر امریکا، اعتباردهندگان جهت ارزیابی توان پرداخت اصل و بهره وام به صورت‌های مالی شرکت‌ها اتکا می‌کنند که در این میان صورت سود و زیان (خصوصاًً سود قبل از بهره) از اهمیت خاصی برخوردار می‌باشد. با توجه به اهمیت صورت‌های مالی خصوصاًً صورت سود و زیان در تصمیم‌گیری جهت اعطای وام و اعتبار ممکن است مدیران شرکت‌ها برای جلب نظر مساعد اعتباردهندگان وضعیت مطلوبی از سودآوری شرکت‌ها را به نمایش بگذارند تا ضمن جذب سرمایه لازم بتوانند هزینه بدهی را کاهش دهند.

از سوی دیگر، افزایش احتمال عدم رعایت تعهدات دریک قرارداد استقراض، سبب افزایش نرخ تأمین مالی از طریق بدهی گردید. لذا یکی دیگر از انگیزه های دست‌کاری سود کاهش احتمال عدم رعایت تعهدات موضوع قرارداد بود.

۴-۲طبقه‌بندی مدیریت سود

۱-۴-۲ انواع روش‌های مدیریت سود

پژوهش‌های انجام‌شده، مدارک مناسبی ‌در مورد مدیریت (دست‌کاری) سود در شرایط مختلف نشان می‌دهد. مدیران شرکت‌ها تلاش می‌کنند از طریق مدیریت سود، رشد سودآوری شرکت را به گونه‌ای نشان دهند که باعث افزایش سطح بازده مورد انتظارشان می‌شود. مدیریت به صورت فرصت‌طلبانه بر سود خالص مدیریت می‌کنند و ‌به این منظور از روش‌های متعددی استفاده می‌کنند. یکی از این روش‌ها، نحوه برخورد مدیریت با حسابداری معاملات به صورت دلخواه است. اقداماتی نظیر زمان‌بندی ثبت فروش، کاهش ارزش موجودی‌ها و تجهیزات، تعمیر و پیاده‌سازی تجهیزات و … به اختیار مدیریت انجام می‌شود و مشاهده‌کننده برون‌سازمانی به فوریت نمی‌تواند کشف کند که کدام یک از این اقدامات اختیاری با قصد مدیریت سود صورت گرفته است.

انتخاب و تغییر اصول پذیرفته‌شده حسابداری اجازه می‌دهد، بسیاری از معاملات با یک یا چند روش مختلف ثبت شود. به عنوان مثال از بین روش‌های استهلاک خط مستقیم و نزولی برای دارایی‌های ثابت ، می‌توان یکی از روش‌ها را انتخاب کرد و بعداً آن را تغییر داد ( مرادی و دیگران، ۱۳۸۷ ،ص۵۱-۵۰).